Na de invoering van de Wet Homologatie Onderhands Akkoord ('WHOA') per 1 januari 2021, heeft de Belastingdienst per 1 juli 2021 de Leidraad Invordering 2008 ('Leidraad') gewijzigd en haar beleid ten aanzien van een WHOA-akkoord vastgelegd. Als uitgangspunt geldt dat de huidige bepalingen uit de Leidraad ten aanzien van de kwijtschelding van Belastingschulden in beginsel onverkort van toepassing zijn. In aanvulling hierop verduidelijkt de Belastingdienst wanneer zij akkoord kan gaan met een WHOA-akkoord. Kortgezegd zal de Belastingdienst instemmen met een WHOA-akkoord als: (i) het akkoord schriftelijk is aangeboden en voldoet aan de vereisten van artikel 375 Fw; (ii) de wettelijke preferentie van de Belastingdienst voldoende tot uiting komt in het WHOA-akkoord; en (iii) het aannemelijk is dat het aangeboden akkoord door de rechtbank wordt gehomologeerd. Ook dient de Belastingdienst in het aangeboden WHOA-akkoord beter af te zijn dan in geval van faillissement van de schuldenaar en kan de vordering van de Belastingdienst niet worden omgezet in aandelen.

Artikel 375 Fw schrijft voor welke informatie bij een WHOA-akkoord aan de schuldeisers moet worden verstrekt. De wet schrijft niet expliciet voor dat het WHOA-akkoord schriftelijk moet worden aangeboden, maar gelet op alle informatie die bij het aan te bieden WHOA-akkoord verstrekt moet worden, zal in de praktijk een WHOA-akkoord altijd schriftelijk worden aangeboden. Aan de eerste voorwaarde van de Belastingdienst zal in beginsel dan ook altijd worden voldaan. Hoewel het bij het aanbieden van een WHOA-akkoord op voorhand niet zal vaststaan dat het ook zal worden gehomologeerd, zal over het algemeen - indien de schuldeisers gedurende het WHOA-traject goed zijn geïnformeerd en het WHOA-akkoord niet in strijd is met de weigeringsgronden voor de homologatie (artikel 384 Fw) - een goede inschatting gemaakt kunnen worden of een WHOA-akkoord zal worden gehomologeerd. Ook ten aanzien van de derde voorwaarde van de Belastingdienst zie ik zodoende weinig belemmeringen. De vraag of voldoende rekening is gehouden met de wettelijke preferentie van de Belastingdienst bij de klassenindeling bij een WHOA-akkoord zal vermoedelijk tot de meeste discussie gaan leiden. Op deze tweede voorwaarde en enkele andere aanvullende beleidsregels van de Belastingdienst omtrent het WHOA-akkoord zal ik nader ingaan.

Dubbel percentage
In artikel 26.3.5 van de Leidraad is bepaald dat de Belastingdienst instemt met een crediteurenakkoord wanneer zij het dubbele percentage krijgt aangeboden van wat de concurrente crediteuren krijgen aangeboden. De Belastingdienst beschouwt haar wettelijke preferentie als rechtvaardiging voor het vereiste van het dubbele percentage. Dit uitgangspunt (dubbel percentage) geldt in beginsel ook bij het aanbieden van een WHOA-akkoord, maar hierop zijn uitzonderingen mogelijk. Voor ‘kleinere MKB-schuldeisers’ is in artikel 384 lid 4 sub a Fw bepaald dat zij – behoudens zwaarwegende gronden aan de zijde van de schuldenaar om een lager percentage aan te bieden - recht hebben op een minimum percentage van 20% van hun openstaande vordering. De Belastingdienst zal enkel voor het resterende deel van de uitkering – dus na aftrek van de uitkering op grond van de 20%-regeling voor ‘kleinere MKB-schuldeisers’ – aanspraak maken op een dubbel percentage. Dit betekent dat de Belastingdienst voor de schuldeisers die niet als ‘kleinere MKB- schuldeisers’ kwalificeren, vasthoudt aan het principe van het dubbele percentage, maar ten opzichte van de ‘kleinere MKB-schuldeisers’ geen percentage van tenminste 40% zal eisen.

Klassenindeling
De Leidraad schrijft voor dat de Belastingdienst in een klasse moet worden ingedeeld waarin haar wettelijke preferentie voldoende tot uiting komt. De Leidraad schrijft niet voor op welke wijze de klassenindeling dient plaats te vinden. De Leidraad noemt het uitgangspunt van het dubbele percentage enkel als voorbeeld om het belang van de wettelijke preferentie voldoende tot uiting te laten komen. De bescherming van dit belang kan echter ook op een andere manier plaatsvinden. De schuldenaar of de Herstructureringsdeskundige heeft bij het aanbieden van een WHOA-akkoord zodoende enige vrijheid ten aanzien van de invulling van de preferente positie van de Belastingdienst. Gelet op artikel 374 lid 1 Fw moeten schuldeisers van verschillende rang bij de klassenindeling echter wel in een aparte klasse worden ingedeeld, zodat de Belastingdienst in veel gevallen in een eigen klasse zal worden ingedeeld.

De rol van bodemzaken
In de praktijk zullen de bij de schuldenaar aanwezige bodemzaken en de waarde die deze bodemzaken vertegenwoordigen, een belangrijke rol spelen bij de vormgeving van het WHOA-akkoord. De verkoopopbrengst van deze bodemzaken komt op grond van haar bodemvoorrecht in faillissement immers – na aftrek van de faillissementskosten – aan de Belastingdienst ten goede en niet aan een separatist. Wanneer veel bodemzaken aanwezig zijn, bestaat de kans dat de Belastingdienst in een faillissement een aanzienlijk deel van de verkoopopbrengst van deze bodemzaken ontvangt. Het enkel aanbieden van het dubbele percentage ten opzichte van de concurrente crediteuren zal in een dergelijk geval waarschijnlijk niet voldoende zijn om te kunnen voldoen aan de voorwaarde dat de Belastingdienst in een akkoord beter af moet zijn dan in een faillissement van de schuldenaar.

Verruiming instemming met WHOA-akkoord
Ten aanzien van de volgende onderwerpen is de Belastingdienst in een WHOA-akkoord coulanter dan bij een regulier crediteurenakkoord en kan de Belastingdienst ook instemmen met een WHOA-akkoord indien:

• het WHOA-akkoord wordt toegepast op Belastingschulden waarvoor in beginsel geen kwijtschelding wordt verleend, zoals motorrijtuigenbelasting;
• het WHOA-akkoord slechts betrekking heeft op een gedeelte van de schuldeisers van de schuldenaar;
• de Belastingdienst de mogelijkheid heeft verhaal te nemen op een derde (bijvoorbeeld binnen de fiscale eenheid);
• de vorderingen van andere schuldeisers worden omgezet in aandelen. De Belastingdienst houdt wel vast aan haar beleid dat zij niet instemt met een WHOA-akkoord indien haar vordering wordt omgezet in aandelen.

De Belastingdienst verleent na instemming en homologatie van het akkoord in beginsel kwijtschelding voor de belastingschuld die onbetaald blijft na ontvangst van het bedrag onder het WHOA-akkoord.

Wat indien de Belastingdienst tegen het WHOA-akkoord stemt?
Wanneer de Belastingdienst niet instemt met het aangeboden akkoord (of überhaupt geen stem uitbrengt), maar het akkoord wordt wel door de rechtbank gehomologeerd, verleent de Belastingdienst in beginsel geen kwijtschelding voor het resterende deel van de belastingschuld na betaling onder het WHOA-akkoord. De resterende vordering wordt een natuurlijke verbintenis, zodat de Belastingdienst geen invorderingsmaatregelen kan nemen. Eventuele teruggaven die zijn vastgesteld na homologatie van het akkoord, maar betrekking hebben op de periode voor de uitspraak van de homologatie, zal de Belastingdienst verrekenen. Het is de vraag of dit uitgangspunt van de Belastingdienst in rechte stand zal houden. Na homologatie van het WHOA-akkoord is deze immers verbindend voor alle schuldeisers. Tevens is de tekst van het gehomologeerde akkoord leidend voor het vaststellen van de rechtsgevolgen. Indien een WHOA-akkoord tegen bijvoorbeeld algehele kwijting wordt aangeboden en de Belastingdienst gedwongen wordt mee te doen, is ook de Belastingdienst gebonden aan dit gehomologeerde WHOA-akkoord.

Conclusie
De Leidraad schrijft voor dat de wettelijke preferentie van de Belastingdienst in het aangeboden WHOA-akkoord voldoende tot uiting dient te komen. De schuldenaar of Herstructureringsdeskundige heeft enige vrijheid – al is die beperkt – om dit belang bij het aanbieden van een WHOA-akkoord tot uiting te laten komen. Als zij instemming van de Belastingdienst willen verzekeren, bieden zij een WHOA-akkoord aan dat in lijn is met de Leidraad. Gelet op haar wettelijke preferentie zal de Belastingdienst ook in WHOA-akkoorden het uitgangspunt blijven hanteren dat zij een dubbel percentage wil ontvangen van hetgeen de concurrente crediteuren ontvangen, waarbij de Belastingdienst een uitzondering maakt voor de kleinere MKB-schuldeisers. Bovendien is het van belang dat de Belastingdienst in het akkoord niet minder krijgt dan zij in het faillissement van de schuldenaar zou krijgen. Wanneer het WHOA-akkoord slechts ziet op een gedeelte van de schuldeisers van de schuldenaar, is dit voor de Belastingdienst niet langer een belemmering om in te stemmen met het WHOA-akkoord. De Belastingdienst zal niet instemmen met een WHOA-akkoord indien haar vordering wordt omgezet in aandelen. In de komende WHOA zaken zal duidelijk worden hoe strikt de Belastingdienst het door haar uitgezette beleid zal naleven alsmede op welke wijze de Belastingdienst aan een WHOA-akkoord is gebonden indien zij heeft tegengestemd en het WHOA-akkoord desondanks wordt gehomologeerd.

[1] Van een kleine MKB-schuldeiser is sprake indien op twee opeenvolgende balansdata wordt voldaan aan tenminste twee van de drie navolgende vereisten: (i) netto-omzet bedraagt per jaar minder dan € 12 miljoen, (ii) balanstotaal bedraagt minder dan € 6 miljoen en (iii) minder dan 50 werknemers in dienst.